核心观点
企业要承担多少城市基础设施配套费，将在办理土地、房屋所有权登记手续后由主管部门决定。该补助费应视为对土地转让价格的补充，契税义务发生时间由主管部门决定企业缴纳相关费用的日期，相关税金的申报缴纳时间在企业纳税义务发生之日起90天内。
最近，笔者发现，在税收征收工作中，契税法实施后，城市基础设施补助费显然要缴纳契税，消除征收和不征收的争议，但该税何时申报缴纳，实务中存在不同的认识，很多处理方式不同。笔者结合实际案例，探讨了如何消除相关分歧。
争议：“税基未确定。如何申报缴纳滞纳金？单击
最近，一家房地产开发企业申报缴纳转让国有土地使用权契税时出现了问题。2021年10月，该企业通过拍卖方式取得国有土地使用权，土地面积为11.57万平方米，转让价格为7.7亿韩元。不久前，企业被通知到税务部门办理国有土地使用权转让契税申报，并与城市基础设施配套费部分一起缴纳契税。由于城市基础设施补助费尚未确定，企业被要求按预计数量计算。
“我们要交多少城市基础设施补助费还没有确定，因此无法确定城市基础设施补助费的应纳税额。此时没有发生城市基础设施补助费部分的契税义务。”企业提出意见。
该事件的争论点在于，城市基础设施补助费的契税义务何时发生，相应的税金何时缴纳。笔者研究表明，相关争议不是事件，而是实际处理方式存在差异。
根据规定，在中华人民共和国境内拥有土地、房屋所有权、承担的单位和个人是契税的纳税人。2021年9月1日《契税税法》实施前，根据《契税暂行条例》和《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》(财税[2004] 134号)规定，契税计税价格包含市政建设配套费。由于市政建设补助费是否包括城市基础设施补助费还不清楚，所以对城市基础设施补助费，部分省市征收契税，部分省市不征收。
证书税法2020年8月通过后，财政部和税务总局发布了《关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部税务总局公告2021年第23号，以下简称《第23号公告》)，规定了土地使用权的转让，计税依据包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费，根据本条款，但是各地不知道纳税义务是什么时候发生的，纳税是在哪个部分缴纳的。部分地区规定，纳税人在签订土地、房屋所有权转让合同的当天发生纳税义务，在办理土地、房屋所有权登记手续前，一并申报城市基础设施配套费契税。部分地区规定纳税义务发生的时间为主管部门规定缴纳城市基础设施补助费的当天，并在纳税义务发生之日起90天内申报缴纳契税。实际上，纳税人正在就城市基础设施配套费、契税义务发生时间及报税时间问题与税务机关进行争论。
分析：从三个角度看如何履行纳税义务
那么，到底该如何履行纳税义务呢？笔者从很多方面梳理了分析。
从税法原则看。明确纳税义务发生的时间是税法原则的体现，税法要求确定纳税要素、确定应纳税额和确定纳税时间。一般来说，城市基础设施补助费根据建设项目《建设工程规划许可证》的建筑面积收取，但不同地区的规定不同，缴纳时间也有一定的差异。有的地区规定在申请《建设工程规划许可证》之前缴纳，有的地区规定在申请《建筑工程施工许可证》之前缴纳。因此，房地产开发企业在办理国有土地使用权转让契税申报业务时尚未办理《建设工程规划许可证》 《建筑工程施工许可证》，因此无法确定城市基础设施配套费的具体缴纳额，也无法确定城市基础设施配套费的契税征税额。
认为这是决定纳税义务发生时间时应遵循的基本原则。决定纳税义务发生时间的一般应遵循权责发生制或接收实现制原则。应计制原则也称为应计制、应计制原则，实际上是指以获得现金的权利或支付现金的责任的发生为标志，认识到当前的收入和费用、债券和债务。现金实现制是指钱是否用作确认当前收入和费用的标准。也就是说，只有获得实际收入或支付现金，才有纳税义务。否则，就不会发生纳税义务。在处理转让国有土地使用权的契税申报业务时，由于受让人尚未确定缴纳城市基础设施配套费的具体时间和金额，纳税人对现金支付没有责任，也没有实际支付现金。因此，将城市基础设施配套费的纳税义务发生时间规定为纳税人签订土地、房屋所有权转让合同的当天，在办理土地、房屋所有权登记手续前一并申报城市基础设施配套费契税，不符合权力发生制原则，不符合收纳实现制原则。
从税法规定看。《契税法》及第23号公告对不同情况下契税义务发生的时间作出四项规定。一、契税义务发生时间是纳税人签订土地、房屋所有权转让合同之日，或者纳税人收到土地、房屋所有权转让合同性质凭证之日。纳税人在依法办理土地、房屋所有权登记手续前，应当申报缴纳契税。第二是人民法院，
仲裁委员会的生效法律文书或者监察机关出具的监察文书等发生土地、房屋权属转移的，纳税义务发生时间为法律文书等生效当日；三是因改变土地、房屋用途等情形应当缴纳已经减征、免征契税的，纳税义务发生时间为改变有关土地、房屋用途等情形的当日；四是因改变土地性质、容积率等土地使用条件需补缴土地出让价款，应当缴纳契税的，纳税义务发生时间为改变土地使用条件当日。23号公告还明确，发生后三种情形，按规定不再需要办理土地、房屋权属登记的，纳税人应自纳税义务发生之日起90日内申报缴纳契税。在笔者看来，因城市基础设施配套费是在办理土地、房屋权属登记手续后，由主管部门确定具体金额，且不再需要办理土地登记手续，可适用23号公告有关补缴土地出让价款的缴纳契税规定，纳税义务发生时间为主管部门确定城市基础设施配套费缴纳的当日，申报缴纳时间为纳税义务发生之日起90日内。综上所述，当纳税人应缴纳城市基础设施配套费的金额确定时，有关契税的课税金额才能确定，企业支付现金的责任才发生。因此，笔者认为，城市基础设施配套费的契税纳税义务发生时间应为主管部门确定城市基础设施配套费缴纳的当日，纳税人于纳税义务发生之日起90日内申报缴纳契税税款。
（本文仅代表作者个人观点。）
来源：中国税务报，时间：2022年08月23日，版次：07，作者：王震，作者系国家税务总局临沂市税务局公职律师。本文内容仅供一般参考用，均不视为正式的审计、会计、税务或其他建议，我们不能保证这些资料在日后仍然准确。任何人士不应在没有详细考虑相关的情况及获取适当的专业意见下依据所载内容行事。本号所转载的文章，仅供学术交流之用。文章或资料的原文版权归原作者或原版权人所有，我们尊重版权保护。如有问题请联系我们，谢谢！